МСФЗ вимагають застосування методу участі в капіталі до інвестицій у спільні та асоційовані підприємства в консолідованій фінансовій звітності. Він також дозволений в окремій фінансовій звітності для інвестицій у дочірні, спільні та асоційовані підприємства. Нагадаємо, що відповідно до МСБО 27 «Окрема фінансова звітність», окрема фінансова звітність – звітність, що подається суб’єктом господарювання, у якій суб’єкт господарювання може вибирати, чи обліковувати свої інвестиції у дочірні, спільні та асоційовані підприємства за собівартістю,[1] відповідно до МСФЗ 9 “Фінансові інструменти”, чи за методом участі в капіталі, описаним в МСБО 28 “Інвестиції в асоційовані та спільні підприємства”.

Ще в 2014 році до Комітету з тлумачень надійшла низка запитань щодо обліку власного капіталу та його взаємозв’язку з обліком інших способів володіння частками участі в інших суб’єктах господарювання. Проте РМСБО вважає, що вона зможе розглянути цю тему найбільш ефективно і результативно після того, як оцінить відгуки, отримані в результаті майбутнього Огляду після впровадження МСФЗ (IFRS) 11 “Угоди про спільну діяльність”. Тим не менш Проект є розробки відповідей на питання застосування методу участі в капіталі, викладеного в МСФЗ (IAS) 28 “Інвестиції в асоційовані та спільні підприємства”, з використанням принципів, що випливають з МСФЗ (IAS) 28, де це можливо, триває і сьогодні.

В 2021 році було погоджено процес відбору прикладних питань, які будуть розглянуті в рамках проекту, почалося обговорення цих питань на двох зустрічах, що відбулися в березні та жовтні. РМСБО визначилася з принципами, що лежать в основі МСБО 28., та намітила напрямки, як розробити додаткові принципи, щоб керуватися тим, як суб’єкт господарювання застосовує метод участі в капіталі в ситуаціях, до яких не застосовується жоден з цих базових принципів. Рада з МСФЗ завершила обговорення питань застосування в межах проєкту щодо інвестицій в асоційовані підприємства.

РМСБО з урахуванням всіх засідань до липня 2023 року включно попередньо вирішила:

1. інвестор оцінюватиме вартість інвестиції, коли він отримує значний вплив, за справедливою вартістю переданої винагороди, включаючи справедливу вартість будь-якої раніше утримуваної частки в асоційованому підприємстві
2. інвестор, який купує додаткову частку в асоційованому підприємстві, зберігаючи при цьому значний вплив, визнає будь-яку різницю між вартістю додаткової частки та його додатковою часткою в чистій справедливій вартості ідентифікованих активів та зобов’язань асоційованого підприємства або як гудвіл, або як дохід від вигідної покупки
3. інвестор, який купує додаткову частку в асоційованому підприємстві (тобто здійснює вигідне придбання), зберігаючи при цьому значний вплив, визнає прибуток від вигідного придбання у складі прибутку або збитку
4. коли частка власності інвестора збільшується і інвестор зберігає значний вплив, інвестор повинен визнавати таке збільшення як придбання додаткової частки коли частка зменшується, але інвестор зберігає значний вплив, інвестор визнає таке зменшення як часткове вибуття
5. РМСБО не буде розробляти пропозиції щодо того, як інвестор застосовує метод участі в капіталі, коли асоційоване підприємство надає платіж на основі акцій з розрахунками інструментами власного капіталу або опціон (варрант) на акції
6. інвестор, який застосовує метод участі в капіталі, повинен оцінювати вцілому інвестицію в асоційоване підприємство. Відповідно, при частковому вибутті інвестор повинен буде оцінювати частину інвестиції в асоційоване підприємство, визнання якої припиняється, як частку балансової вартості інвестиції на дату вибуття
7. інвестор, який застосовує метод участі в капіталі, який зменшив балансову вартість своєї інвестиції в асоційоване підприємство до нуля і, відповідно, припинив визнавати свою частку в збитках асоційованого підприємства, не визнаватиме невизнані збитки від придбання додаткової частки в асоційованому підприємстві
8. роз’яснити, що інвестор визнаватиме свою частку в сукупному доході асоційованого підприємства доти, доки його частка в асоційованому підприємстві сукупного доходу асоційованого підприємства не зменшиться до нуля
9. якщо інвестор зменшив балансову вартість своєї інвестиції в асоційоване підприємство до нуля, то інвестор визнає окремо свою частку в кожному компоненті сукупного доходу асоційованого підприємства
10. якщо частка інвестора в сукупному доході асоційованого підприємства є збитком, який перевищує балансову вартість його інвестиції в асоційоване підприємство, то інвестор визнає у відповідному порядку свою частку в прибутку або збитку асоційованого підприємства та свою частку в іншому сукупному доході асоційованого підприємства
11. стосовно прибутків або збитків, що виникають від продажу дочірнього підприємства своєму асоційованому підприємству, застосовуючи вимоги МСФЗ 10 та МСБО 28, інвестор визнаватиме повний прибуток або збиток за всіма операціями з своїм асоційованим підприємством та запропонувати вдосконалення вимог до розкриття інформації, коли інвестор визнає весь прибуток або збиток за операціями з асоційованим підприємством
12. інвестор має обліковувати та включати до балансової вартості своєї інвестиції в асоційоване підприємство відстрочений податковий актив (або зобов’язання), що виникає внаслідок визнання його частки в чистих ідентифікованих активах та зобов’язаннях асоційованого підприємства за справедливою вартістю
13. при придбанні інвестиції в асоційоване підприємство інвестор визнає умовну компенсацію як частину вартості інвестиції та оцінює цю умовну компенсацію за справедливою вартістю; та після дати придбання:
    • для умовної компенсації, класифікованої як власний капітал, інвестор обліковуватиме її подальше погашення у складі власного капіталу
    • для іншої непередбаченої компенсації інвестор оцінюватиме її за справедливою вартістю на кожну звітну дату та визнаватиме зміни справедливої вартості у прибутку чи збитку.
14. запропонувати поправки до МСБО 28:
    • замінити термін “собівартість” на “балансову вартість” в параграфі 41В МСФЗ (IAS) 28
    • додати як об’єктивне свідчення зменшення корисності ціну придбання, яку інвестор сплачує за додаткову частку в асоційованому підприємстві, або ціну продажу частини частки, яка є нижчою за балансову вартість інвестиції в асоційоване підприємство на дату придбання або продажу цієї частки
    • вилучити термін “значна або тривала”.

РМСБО продовжить обговорення проекту, в тому числі щодо наслідків застосування попередніх рішень до інвестицій, крім інвестицій в асоційовані підприємства, які обліковуються за методом участі в капіталі, зменшення корисності інвестицій в асоційовані організації та можливі вдосконалення вимог до розкриття інформації.

На своєму засіданні ще у квітні 2023 року РМСБО вирішила перенести дослідницький проект щодо методу участі в капіталі до плану роботи зі встановлення стандартів, працювати над публікацією попереднього варіанту стандарту як наступним етапом належної правової процедури та продовжувати використовувати досвід своїх консультативних органів замість створення консультативної групи.

[1] В українському перекладі кома пропущена, тому складається враження, що в окремій фінансовій звітність облік інвестицій за собівартістю має здійснюватися за МСФЗ 9 «Фінансові інструменти», але ж ми знаємо і Вам нагадуємо, що в МСФЗ 9 відсутня можливість обліку за собівартістю. 

Ми будемо слідкувати та інформувати про подальші кроки в цьому напрямку на сторінках нашого веб-журналу «ВСЕ про МСФЗ» https://amsfo.com.ua/news/

© Олена Харламова