Комітет з тлумачень МСФЗ (IFRIC) нещодавно розглянув важливе питання щодо бухгалтерського обліку гарантій, які компанії надають за зобов’язаннями інших сторін, зокрема спільних підприємств. Це роз’яснення, опубліковане у квітневому IFRIC Update 2025 року, не встановлює нових правил, але підтверджує, що існуюча база Міжнародних стандартів фінансової звітності є достатньою, хоча й вимагає ретельного аналізу та застосування професійного судження. Ми неодноразово вже писали на сторінках нашого журналу про цю проблему. Але зараз вже отримано остаточне рішення і ми знайомимо Вас з ним.

Суть запиту та практичний контекст

Запит до Комітету стосувався конкретних сценаріїв, де компанія в рамках своєї окремої фінансової звітності надавала різні типи договірних гарантій за зобов’язаннями свого спільного підприємства перед третіми сторонами (банками, клієнтами). Питання полягало у визначенні належного стандарту МСФЗ для обліку таких гарантій, зокрема, чи підпадають вони під дію МСФЗ 9 “Фінансові інструменти” як договори фінансової гарантії.

Комітет зазначив, що подібні гарантії є поширеною практикою і видаються не лише за спільні підприємства, а й за асоційовані компанії, дочірні структури чи навіть непов’язані треті сторони. Умови таких гарантій можуть суттєво відрізнятися, а питання їх обліку актуальні як для окремої, так і для консолідованої звітності.

Алгоритм визначення застосовного стандарту

Комітет наголосив, що в МСФЗ немає єдиного визначення терміну “гарантія”, і жоден окремий стандарт не охоплює абсолютно всі види гарантій. Вибір правильного підходу до обліку залежить не від характеру діяльності компанії-гаранта, а від конкретних умов договору та відповідних вимог стандартів МСФЗ, зокрема їх сфери застосування.

Компанія повинна застосовувати професійне судження, аналізуючи всі суттєві умови гарантійної угоди. Комітет запропонував такий логічний порядок розгляду:

1. Чи є гарантія договором фінансової гарантії (ДФГ) згідно з МСФЗ 9?
   • Компанія має перевірити, чи відповідає угода визначенню ДФГ у МСФЗ 9. Це контракт, що вимагає від емітента здійснити платежі для відшкодування власнику збитків, понесених через несплату визначеним боржником за борговим інструментом.
   • Ключова проблема – термін “борговий інструмент” не має чіткого визначення в МСФЗ, що призводить до різноманіття інтерпретацій на практиці. Комітет визнав цю проблему, зазначивши, що IASB планує розглянути це питання ширше під час наступної консультації щодо порядку денного. До того часу компанії мають застосовувати судження при тлумаченні цього терміну.
   • Якщо контракт є ДФГ, він обліковується за МСФЗ 9 (та відповідними вимогами МСБО 32 і МСФЗ 7), за винятком випадків, коли емітент обрав облік за МСФЗ 17 “Страхові контракти” (цей вибір є безповоротним для конкретного контракту).
2. Чи є гарантія страховим контрактом згідно з МСФЗ 17?
   • Якщо гарантія не є ДФГ, компанія повинна оцінити, чи є вона страховим контрактом за визначенням МСФЗ 17. Це передбачає передачу значного страхового ризику (ризику, відмінного від фінансового) від власника полісу до емітента.
   • Необхідно також враховувати специфічні винятки зі сфери застосування МСФЗ 17 та можливі вибори щодо застосування стандарту.
3. Які інші стандарти МСФЗ можуть застосовуватися?
   • Якщо гарантія не є ані ДФГ, ані страховим контрактом, слід розглянути інші стандарти. Серед них:
     • IFRS 9 “Instruments financiers“ – Якщо гарантія є зобов’язанням з надання позики, похідним інструментом або іншим фінансовим зобов’язанням за МСБО 32.
     • МСФЗ 15 “Дохід від договорів з клієнтами” – Якщо гарантія надається клієнту і не підпадає під дію інших стандартів.
     • МСБО 37 “Забезпечення, умовні зобов’язання та умовні активи” – Якщо гарантія призводить до виникнення забезпечення або умовного зобов’язання, що не охоплюється іншими МСФЗ.

Висновок Комітету та практичні наслідки

Комітет дійшов висновку, що наявні принципи та вимоги МСФЗ надають достатню основу для визначення порядку обліку наданих гарантій. Ключовим є застосування обґрунтованого професійного судження, заснованого на аналізі конкретних фактів, обставин та умов кожного гарантійного контракту.

Зважаючи на це, а також на те, що ширші питання щодо ДФГ (включно з терміном “борговий інструмент”) будуть розглянуті IASB у майбутньому, Комітет вирішив не додавати окремий проект зі встановлення стандартів щодо обліку гарантій до свого робочого плану.

Для компаній та аудиторів це рішення підкреслює необхідність ретельного аналізу умов кожної гарантійної угоди та чіткого документування суджень, застосованих при виборі відповідного стандарту МСФЗ. Особливу увагу слід приділяти ситуаціям, де визначення “борговий інструмент” є неоднозначним, доки IASB не надасть додаткових роз’яснень.

Nous suivrons de près l'évolution de la situation et vous tiendrons informés des prochaines étapes dans ce domaine sur les pages de notre magazine en ligne « Tout sur IFRS ». https://amsfo.com.ua/news/

© Olena Kharlamova