La question de la comptabilisation des garanties accordées au titre des engagements d’autres entités suscite un vif intérêt au sein de la communauté professionnelle. Le Comité d’interprétation des normes IFRS (le Comité) a examiné cette question lors de sa réunion de septembre 2024 et a publié une décision préliminaire concernant les approches comptables à adopter conformément à la norme «IFRS». En réponse, une série de commentaires a été reçue de la part de cabinets d’audit, d’organismes nationaux de normalisation et d’experts individuels, ce qui souligne l’importance et la complexité du sujet.

Nous vous invitons à prendre connaissance du contenu de la décision précédente du Comité, de l'analyse des commentaires reçus et des mesures prises pour préciser les règles de comptabilisation des garanties, conformément à IFRS.

Principaux éléments de la décision préliminaire du Comité

Le comité a examiné trois situations types dans lesquelles une entreprise accorde des garanties au titre des engagements d’une coentreprise. La question suivante a été posée : ces garanties doivent-elles être comptabilisées en tant que contrats de garantie financière conformément à la norme IAS 9 (IFRS), ou relèvent-elles d’autres normes ?

L'analyse du Comité a montré que, dans la pratique, les garanties peuvent être accordées de différentes manières et être soumises à des conditions variées. Étant donné que les «IFRS» ne fournissent pas de définition unique du terme « garantie », leur comptabilisation dépend des caractéristiques spécifiques du contrat. Il a été établi que, dans chaque cas, les normes suivantes doivent être prises en compte :

• IFRS 9 – si la garantie répond à la définition d'un contrat de garantie financière ;
• IFRS 17 – si la garantie présente les caractéristiques d'un contrat d'assurance ;
• IFRS 15 – si la garantie fait partie de l'accord conclu avec le client ;
• IAS 37 – si la garantie constitue un engagement qui n'est pas couvert par d'autres normes.

Le comité a conclu que les exigences actuelles de la norme «IFRS» fournissent une base suffisante pour la comptabilisation des garanties et qu'il n'est pas nécessaire d'apporter des modifications supplémentaires à ces normes.

Aperçu des commentaires des participants à l'enquête

Au total, 10 commentaires ont été reçus de la part de différentes organisations, notamment de grands cabinets d'audit, d'organismes nationaux de normalisation et d'experts indépendants. Ces commentaires peuvent être classés en deux catégories :

1. Ceux qui approuvent la décision du Comité
   La plupart des personnes interrogées partagent les conclusions du Comité et reconnaissent le bien-fondé de son approche, notamment :
   • Reconnaître que les garanties prennent différentes formes et sont régies par différentes normes.
   • La nécessité d'adopter une approche progressive pour définir la norme appropriée.
   • L'importance d'analyser toutes les conditions de la garantie pour une comptabilisation correcte.
2. Ceux qui ne sont pas d'accord avec la décision du Comité
   Plusieurs commentateurs ont fait part de leurs inquiétudes concernant l'application de la norme IAS 37 aux garanties, soulignant un certain nombre de points qui, selon eux, nécessitent des explications ou des précisions supplémentaires.
   • GAAP Advisors et l'ICAI[1] ont souligné que les normes en vigueur ne fournissent pas d’indications suffisamment claires sur la manière dont les garanties doivent être comptabilisées dans le cadre de la norme IAS 37. Ils ont souligné que, dans de nombreux cas, les garanties peuvent présenter des caractéristiques mixtes qui ne permettent pas de les classer sans ambiguïté parmi les actifs de garantie ou les passifs éventuels. L'absence d'une méthodologie détaillée peut entraîner des approches divergentes dans la mise en œuvre de la norme, ce qui complique la comparabilité des états financiers entre les entreprises. Selon eux, la norme IAS 37 ne tient pas suffisamment compte des spécificités des engagements de garantie, car elle est principalement axée sur l’évaluation d’autres types de provisions, telles que les provisions pour frais de justice ou de restructuration.
   • SOCPA[2] a concentré son attention sur la définition du terme « instrument de dette » dans le contexte des contrats de garantie financière. Leur commentaire reflète un problème général auquel sont confrontées les entreprises lors de la classification des instruments financiers dans les cas où une garantie est accordée sur les engagements d’un tiers. L’absence de frontières claires entre la garantie en tant qu’engagement financier et la garantie en tant qu’engagement non financier complique l’application correcte des normes. La SOCPA souligne qu’une révision de la définition d’un instrument d’emprunt pourrait contribuer à garantir la cohérence des approches comptables relatives aux garanties dans les états financiers.
   • Marek Muc[3] a exprimé une position encore plus radicale, en remettant en cause la pertinence de l'application de la norme IAS 37 aux garanties. Il estime que ces engagements doivent être traités exclusivement dans le cadre de la norme «IFRSe 9 », car la plupart des garanties sont de nature financière et doivent être évaluées en fonction de la probabilité d’exécution de l’engagement, à l’instar des autres instruments financiers. Il propose d’exclure les garanties du champ d’application de la norme IAS 37 et de les définir clairement comme des contrats de garantie financiers, ce qui permettra de lever toute ambiguïté quant au choix de la norme applicable à leur comptabilisation.

Ainsi, les commentaires des personnes interrogées montrent que la question de la classification et de la comptabilisation des garanties reste sujette à débat. Certains acteurs du marché estiment que la norme IAS 37 nécessite des précisions importantes, tandis que d’autres insistent sur la nécessité d’intégrer pleinement les garanties dans le champ d’application de la norme IIFRSe 9. Cela confirme qu’il est nécessaire de procéder à une analyse plus approfondie et, éventuellement, à une révision des normes afin de garantir une application sans ambiguïté.

Principaux sujets de débat

1. Faut-il inclure les garanties dans le champ d'application de la norme IAS 37 ?

L'une des principales questions est de savoir s'il est possible d'appliquer la norme IAS 37 aux garanties qui ne relèvent pas de la norme «IFRSe 9 », de la norme «IFRSe 17 » ou de la norme «IFRSe 15 ». Certains répondants ont fait valoir que les garanties sont, par nature, des instruments financiers et ne devraient pas être régies par l’IAS 37. Dans le même temps, le Comité a noté que si une garantie donne lieu à une provision ou à un passif éventuel, elle doit être examinée dans le cadre de la norme IAS 37.

2. Définition du terme « titre de créance » dans le contexte des garanties financières

Une autre question importante concerne l'absence de définition précise du terme « instrument de dette » dans l'IFRSe 9. Certains répondants insistent sur la nécessité de le préciser, car les différentes interprétations de ce concept peuvent entraîner des divergences dans les pratiques comptables.

3. Comptabilisation des garanties dans les états financiers consolidés

Un autre aspect concerne la comptabilisation des garanties dans les états financiers consolidés. Certains répondants ont souligné qu'il fallait déterminer si les garanties devaient être considérées comme des actifs pour le garant lorsqu'elles ont été accordées à titre gratuit.

Résumé et les étapes suivantes

Le Comité a recommandé de maintenir la décision actuelle telle quelle, soulignant qu’elle contenait déjà des indications suffisantes quant à l’application des normes pertinentes. Dans le même temps, le Comité a reconnu la nécessité d’examiner plus en détail certaines questions, notamment l’interprétation de la notion d’« instrument de dette » dans le contexte des garanties financières. Ces questions devraient être examinées dans le cadre de la prochaine consultation de l’IASB sur l’ordre du jour. Ainsi, bien que la décision du Comité ait été globalement approuvée, un certain nombre de questions importantes concernant la comptabilisation des garanties restent en suspens. Cela souligne la nécessité de poursuivre les discussions et d’apporter d’éventuelles précisions futures dans l’IFRS, afin de garantir une plus grande cohérence et une meilleure clarté des exigences en matière d’information financière.

Nous suivrons de près l'évolution de la situation et vous tiendrons informés des prochaines étapes dans ce domaine sur les pages de notre magazine en ligne « TOUT sur IFRS ». https://amsfo.com.ua/news/

© Olena Kharlamova

[1] GAAP Advisors – une société de conseil spécialisée dans l'application des normes comptables internationales et nationales, notamment les normes de l'IFRSs et les US GAAP. Elle fournit des conseils en matière d'états financiers, d'audit et de mise en œuvre des normes.

[2] SOCPA (Organisation saoudienne des experts-comptables et comptables professionnels) – L'Organisation des experts-comptables agréés d'Arabie saoudite, chargée d'élaborer et de mettre en œuvre les normes comptables dans le pays, ainsi que de réglementer l'activité d'audit.

[3] Marek Muc – un expert indépendant dans le domaine de la comptabilité et des états financiers, probablement un représentant de la profession ou un consultant spécialisé dans la mise en œuvre de la norme «IFRS ».