МСФЗ 9 встановлює правила обліку модифікації фінансових зобов’язань. Але як бути з модифікованими активами? Чи можна застосувати метод аналогії, розробити власну облікову політику і модифікувати активи за аналогією із зобов’язанням? Або як правильно вчинити?

МСФЗ 9 “Фінансові інструменти” містить вказівки щодо обліку модифікації фінансових зобов’язань. Зокрема, якщо фінансове зобов’язання модифікується без припинення визнання, компанія повинна визнавати будь-який прибуток або збиток у складі прибутку або збитку. Цей прибуток або збиток розраховується як різниця між первісними договірними грошовими потоками та модифікованими грошовими потоками, дисконтованими за первісною ефективною ставкою відсотка.

Для фінансових активів МСФЗ 9 також розглядає модифікації, особливо в контексті перегляду або зміни договірних умов фінансового активу. Однак підхід дещо відрізняється від підходу до фінансових зобов’язань, насамперед тому, що міркування та наслідки модифікацій можуть відрізнятися для активів і зобов’язань.

Модифікація фінансових активів згідно з МСФЗ 9 може відбуватися як без припинення визнання, так і з припиненням визнання. Передусім, суб’єкти господарювання повинні ретельно оцінити, чи призводить модифікація до припинення визнання фінансового активу, і застосувати вимоги МСФЗ 9 для модифікацій без припинення визнання, перерахувавши балансову вартість активу із застосуванням первісної ефективної ставки відсотка.

Модифікація без припинення визнання

Якщо модифікація фінансового активу не призводить до припинення визнання, суб’єкт господарювання коригує валову балансову вартість фінансового активу (або амортизовану собівартість фінансового активу для активів, що оцінюються за амортизованою собівартістю) для відображення модифікованих грошових потоків. Суб’єкт господарювання перераховує валову балансову вартість як теперішню вартість модифікованих договірних грошових потоків, дисконтованих за первісною ефективною ставкою відсотка за фінансовим активом. Коригування валової балансової вартості визнається у прибутку або збитку як безпосередній прибуток або збиток.

Припинення визнання

Якщо модифікація фінансового активу є суттєвою настільки, що відповідає критеріям припинення визнання, визнання первісного фінансового активу припиняється, а новий фінансовий актив визнається за справедливою вартістю. Різниця між балансовою вартістю активу, визнання якого було припинено, та сумою визнання нового активу визнається у прибутку або збитку.

Модифікації фінансових активів відповідно до МСФЗ 9 “Фінансові інструменти” розглядаються в основному в наступних розділах стандарту.

Для активів, що оцінюються за амортизованою вартістю

Параграф Б5.4.3 – Розглядається перерахунок амортизованої собівартості фінансового активу та коригування ефективної ставки відсотка, коли договірні грошові потоки за фінансовим активом переглядаються або змінюються, і ця зміна не призводить до припинення визнання фінансового активу.

Параграф 5.4.3 – Визначає вимоги до перерахунку валової балансової вартості фінансового активу (або амортизованої собівартості фінансового активу для активів, що оцінюються за амортизованою собівартістю) у разі зміни договірних умов, якщо така зміна не призводить до припинення визнання фінансового активу. Валова балансова вартість перераховується як теперішня вартість модифікованих або переглянутих грошових потоків, які дисконтуються за первісною ефективною ставкою відсотка. Суб’єкт господарювання визнає будь-яке коригування балансової вартості у прибутку чи збитку.

Для активів, що оцінюються за справедливою вартістю через інший сукупний дохід (FVOCI)

Принципи, викладені для активів, що оцінюються за амортизованою собівартістю, також стосуються активів, що оцінюються за FVOCI, з огляду на те, що критерії класифікації та оцінки визначатимуть, як модифікації впливають на фінансову звітність.

Загальні принципи припинення визнання, пов’язані з модифікаціями

Параграфи 5.4.1 та 5.4.2 – Надають рекомендації щодо припинення визнання фінансових активів, які стосуються оцінки того, чи повинна модифікація фінансового активу призводити до припинення визнання або продовження визнання активу.

Параграф КЗ8 (Додаток А “Керівництво до застосування”) – Надає додаткове роз’яснення щодо оцінки суттєвих модифікацій умов фінансових активів та зобов’язань, що є невід’ємною частиною визначення того, чи призводить модифікація до припинення визнання.

Параграфи Б3.3.6 – Б3.3.10 – У цих параграфах розглядаються критерії припинення визнання фінансових активів, у тому числі те, як розглядати модифікації в цьому контексті.

Міркування щодо зменшення корисності

Розділ 5.5 – Хоча цей розділ безпосередньо не стосується модифікацій, він є важливим, оскільки модифікації можуть вплинути на очікувані кредитні збитки, а отже, на те, як оцінюються та визнаються збитки від зменшення корисності. При розгляді модифікацій фінансових активів дуже важливо оцінити, чи модифікація суттєво змінює передбачені договором грошові потоки або умови активу, оскільки це може призвести до припинення визнання активу. Якщо визнання активу не припиняється, суб’єкт господарювання повинен перерахувати амортизовану собівартість активу та відповідно скоригувати його балансову вартість. Якщо в стандартах немає конкретних вказівок, суб’єктам господарювання може знадобитися розробити облікову політику, застосовуючи концепцію аналогії з МСБО 8 “Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки”. Це передбачає використання судження для застосування принципів зі стандартів, які стосуються подібних і доречних питань. Однак у випадку модифікації фінансових активів МСФЗ 9 надає керівництво, тому необхідність розробляти облікову політику за аналогією з модифікацією зобов’язань повинна бути обмежена. Важливо застосовувати існуючі в МСФЗ 9 правила, що стосуються модифікації фінансових активів, безпосередньо.

Julkaisun aiheeseen liittyvät webinaarit:

“Фінансові інструменти в МСФЗ: облік від визнання до вибуття на прикладах” >>> https://amsfo.com.ua/course/fin-instrumenty-v-msfz/

© Olena Kharlamova