Постанова Кабінету Міністрів України № 1673 від 29 листопада 2006 року запроваджує спеціальні положення щодо розрахунку резерву сумнівних боргів (очікуваних кредитних збитків) для суб’єктів господарювання державного сектору економіки в Україні. Ці положення передбачають використання коефіцієнтів ризику, заснованих на тривалості затримки платежів, для оцінки кредитного ризику або ризику дефолту. Постанова визначає критерії визнання дебіторської заборгованості сумнівною та встановлює відсотки, які коригують резерв сумнівних боргів залежно від тривалості прострочення платежу.

Порівняння цих положень з Міжнародними стандартами фінансової звітності (МСФЗ), зокрема з МСФЗ 9 “Фінансові інструменти”, виявляє кілька сфер потенційних суперечностей, а саме:

МСФЗ 9 запровадив модель очікуваних кредитних збитків для визнання кредитних збитків, яка вимагає від суб’єктів господарювання визнавати кредитні збитки до настання події збитку (прогнозний підхід) на основі історичної, поточної та прогнозної інформації. Підхід, запропонований у Постанові з фіксованими коефіцієнтами ризику, що базуються на тривалості прострочення платежу, видається більш узгодженим з моделлю понесених збитків, яка визнає збитки лише після того, як є докази того, що збиткова подія відбулася. Це суперечить перспективному підходу, якого вимагає МСФЗ 9.

МСФЗ 9 дозволяє як індивідуальну, так і колективну оцінку кредитних збитків. Постанова вимагає конкретної оцінки на основі платоспроможності окремих боржників та результатів претензій і судових процесів, що може не повністю відповідати ширшій сфері застосування МСФЗ 9, який дозволяє організаціям використовувати колективну оцінку на основі спільних характеристик ризику.

МСФЗ 9 вимагає, щоб оцінка очікуваних кредитних збитків відображала неупереджену та зважену на ймовірність суму, яка визначається шляхом оцінки низки можливих результатів. Використання фіксованих коефіцієнтів ризику для визначення резерву під сумнівну заборгованість, як зазначено в Постанові, може не відображати об’єктивний та зважений на ймовірність підхід, що вимагається МСФЗ 9.

Постанова визначає, що резерв очікуваних кредитних збитків не нараховується на дебіторську заборгованість за розрахунками з бюджетом та фондами загальнообов’язкового соціального та пенсійного страхування. Це конкретне виключення не відповідає МСФЗ 9, який вимагає оцінювати очікувані кредитні збитки за фінансовими активами на основі схильності суб’єкта господарювання до кредитного ризику і не передбачає таких конкретних винятків.

Таким чином, основні суперечності між постановою та МСФЗ стосуються термінів і методології визнання та оцінки кредитних збитків. Модель очікуваних кредитних збитків МСФЗ 9 є перспективною і вимагає оцінки кредитних збитків на основі широкого спектру інформації, тоді як Постанова передбачає більш жорсткий підхід, заснований на понесених збитках, з конкретними критеріями та виключеннями, які не відповідають принципам МСФЗ.

Державне підприємство в Україні зобов’язане дотримуватися місцевих нормативних актів, таких як Постанова Кабінету Міністрів України № 1673, які можуть суперечити МСФЗ, в результаті чого воно стикається зі складною ситуацією, особливо коли прагне отримати немодифікований аудиторський звіт. Нижче наведено кілька стратегій та міркувань, які допоможуть вирішити цю проблему.

Стратегія 1. Подвійне звітування

Підприємство може розглянути можливість підготовки двох комплектів фінансової звітності – один відповідно до національних нормативних вимог, а інший – відповідно до МСФЗ. Такий підхід дозволяє підприємству відповідати місцевим вимогам, а також надавати зацікавленим сторонам інформацію, яка відповідає міжнародним стандартам. Однак такий підхід збільшує адміністративний тягар і складність фінансової звітності, тому навряд чи прийнятний.

Стратегія 2. Включення до Приміток звірки

Якщо підготовка двох комплектів фінансової звітності неможлива, підприємство може включити звіт про узгодження як примітку до фінансової звітності. У цій примітці детально описуються коригування, необхідні для узгодження фінансової звітності, підготовленої відповідно до місцевого законодавства, з фінансовою звітністю, яка була б підготовлена відповідно до МСФЗ. Такий підхід допомагає користувачам фінансової звітності зрозуміти відмінності та їхні наслідки. Підприємство повинно розкривати основу підготовки своєї фінансової звітності та чітко пояснювати застосовані облікові політики, особливо якщо вони не відповідають МСФЗ. Це включає детальний опис характеру та впливу будь-яких регуляторних вимог, які відрізняються від МСФЗ, а також обґрунтування будь-яких відхилень у методах бухгалтерського обліку.

Пропонуємо приклад можливого формулювання примітки щодо звірки резерву під очікувані кредитні збитки. Звісно, ця примітка має бути адаптована для відображення фактичних розрахунків та фінансових даних суб’єкта господарювання. Суми, позначені як “X”, “Y”, “W” та “Z”, є умовними позначеннями для ілюстративних цілей і повинні бути замінені реальними даними, отриманими з фінансової звітності суб’єкта господарювання, а також конкретними коригуваннями, необхідними для узгодження двох концептуальних основ.

Примітка X: Звірка резерву під очікувані кредитні збитки

У цій примітці пояснюються відхилення від МСФЗ, які виникають у зв’язку з дотриманням суб’єктом господарювання вимог Постанови Кабінету Міністрів України № 1673 від 29 листопада 2006 р. щодо нарахування резерву під очікувані кредитні збитки. У цій примітці також наведено звірку резервів під очікувані кредитні збитки відповідно до вимог Постанови Кабінету Міністрів України № 1673 від 29 листопада 2006 р. (зі змінами та доповненнями) та відповідно до МСФЗ 9 “Фінансові інструменти”. Відмінності виникають через методологію, що використовується для розрахунку резерву під очікувані кредитні збитки.

Постанова 1673 вимагає розраховувати резерви на основі фіксованих відсотків для дебіторської заборгованості, простроченої протягом певних періодів.

МСФЗ 9 вимагає використання моделі очікуваних кредитних збитків, яка оцінює очікувані кредитні збитки на основі історичної, поточної та прогнозної інформації, без суворого використання прострочених періодів як єдиної основи. Відхилення виникають через те, що українські державні підприємства зобов’язані дотримуватися місцевих нормативних вимог, включаючи Постанову № 1673, яка встановлює особливий метод розрахунку резервів під очікувані кредитні збитки, що відрізняється від вимог МСФЗ 9. Місцевий нормативний акт спрямований на стандартизацію підходу до оцінки кредитного ризику для суб’єктів державного сектору в Україні, забезпечуючи послідовність та відповідність національним законодавчим нормам.

Резерв під очікувані кредитні збитки, розрахований відповідно до Постанови № 1673, може бути вищим або нижчим, ніж той, що був би визнаний згідно з МСФЗ 9, залежно від конкретних обставин та профілю ризику дебіторської заборгованості. Ця різниця впливає на балансову вартість дебіторської заборгованості та витрати, визнані у звіті про прибутки та збитки, пов’язані з кредитними збитками. Відхилення можуть вплинути на порівнянність фінансової звітності з фінансовою звітністю підприємств, які застосовують МСФЗ 9 у повному обсязі, оскільки відрізняються підходи до визнання та оцінки очікуваних кредитних збитків. Додаткові розкриття інформації надаються для пояснення використаних методологій, причин відхилень та кількісного впливу цих відхилень на фінансову звітність.

Це узгодження має на меті забезпечити прозорість фінансової звітності та допомогти користувачам зрозуміти відмінності в резервах під очікувані кредитні збитки, відображені у звітності згідно з національним законодавством та МСФЗ 9 «Фінансові інструменти».

Пояснення коригувань:

Коригування Y до Z відображає перехід від моделі резервування, що базується на конкретних періодах прострочення, до моделі очікуваних кредитних збитків, яка враховує ширший спектр інформації, включаючи історичну, поточну та прогнозовану інформацію про кредитні збитки (можливо на портфельній основі, чого не передбачає Постанова 1673 ).

Коригування W до V являє собою перекалібрування сторнувань для приведення у відповідність до вимоги МСФЗ 9, згідно з якою сторнування відображають поліпшення профілю кредитного ризику портфеля дебіторської заборгованості.

Для отримання немодифікованого аудиторського звіту без зауважень щодо суперечностей між місцевими нормативними актами та МСФЗ підприємство повинно забезпечити, щоб фінансова звітність не містила суттєвих викривлень і надавала правдиву та неупереджену інформацію про фінансовий стан і результати діяльності підприємства. Це передбачає розкриття всіх необхідних даних та надання чітких пояснень щодо будь-яких відхилень від МСФЗ. Якщо підприємство застосовує будь-який з наведених вище підходів та ефективно інформує про відмінності та їхній вплив, воно має більше шансів отримати немодифікований аудиторський звіт, хоча в кінцевому підсумку це залежить від судження аудитора та специфіки кожного конкретного випадку.

Релевантні вебінари за темою публікації:

Резерв очікуваних кредитних збитків: алгоритми, методики та розрахунки >>> https://amsfo.com.ua/course/rezerv-ochikuvanyh-credit-zbytkyv/

“Фінансові інструменти в МСФЗ: облік від визнання до вибуття на прикладах” >>> https://amsfo.com.ua/course/fin-instrumenty-v-msfz/

© Olena Harlamova