Підприємства, що здійснюють закупівлі основних засобів в іноземній валюті, нерідко стикаються з питанням правильного відображення вартості таких активів у фінансовій звітності. Особливу увагу варто приділити ситуації, коли оплата за активи здійснюється частинами: спочатку перераховують аванс, а потім, вже після постачання, доплачують залишок. Розглянемо докладніше, як відповідно до IAS 21 «Вплив змін валютних курсів» та інтерпретації IFRIC 22 «Операції в іноземній валюті та авансове внесення коштів» визначити первісну вартість придбаного основного засобу та обліковувати відповідні курсові різниці.

Облік авансів: немонетарний статус передоплати

Ключовий момент у бухгалтерському обліку авансових платежів в іноземній валюті полягає у тому, що такі аванси мають статус немонетарних активів. Згідно з IAS 21.23(b), немонетарні активи, що оцінюються за історичною вартістю в іноземній валюті, перераховуються у функціональну валюту за курсом на дату транзакції та не підлягають подальшому перерахунку за новими курсами.

Керівний принцип IFRIC 22

Дата транзакції, від якої береться спотовий курс для первісного визнання у функціональній валюті, — це дата, коли компанія вперше визнає немонетарний актив / зобов’язання, що виникає з авансового платежу (або отримання) в іноземній валюті. Якщо авансів кілька, для кожного визначається окрема дата транзакції (пп. 8-9 IFRIC 22) 2МСФЗ – КТМФЗ 22.

Наприклад, якщо підприємство перерахувало аванс за обладнання 10 січня в сумі 1 000 доларів США за курсом 40 грн/дол., то передоплата відображатиметься у бухгалтерському обліку за сумою 40 000 грн незалежно від того, як змінюватиметься курс у подальшому.

Визнання основного засобу: як визначити його первісну вартість?

Коли основний засоб вже поставлено і введено в експлуатацію, передоплату списують, а на балансі підприємства визнається актив, що відповідає визначенню основних засобів за IAS 16. При цьому первісна вартість активу складається з двох компонентів:

• сума авансу, перерахована у гривню за курсом на дату перерахування авансу;
• сума зобов’язання, що виникла в момент отримання активу (доплата, яка ще не була здійснена), перерахована у гривню за курсом на дату постачання активу.

Припустімо, що підприємство перерахувало аванс 10 січня в сумі 1 000 доларів США за курсом 40 грн/дол., а поставку обладнання здійснено 1 березня, коли підприємство зобов’язалося доплатити ще 1 500 доларів США, при цьому курс на дату постачання становив 42 грн/дол.

Тоді первісна вартість основного засобу дорівнюватиме:

• аванс: 1 000 дол. × 40 грн = 40 000 грн;
• зобов’язання на дату постачання: 1 500 дол. × 42 грн = 63 000 грн.

Таким чином, первісна вартість активу становить 103 000 грн.

Подальша доплата та облік курсових різниць

Сума доплати, яка залишається неоплаченою на дату поставки, визнається як монетарне зобов’язання. Згідно з IAS 21.28, монетарні статті підлягають перерахунку на кожну звітну дату, а також на дату їх погашення, за чинним валютним курсом. Всі курсові різниці, що виникають при перерахунку таких зобов’язань, визнаються безпосередньо у фінансових результатах періоду. Тобто, алгоритм наступний.

1. На дату поставки компанія визнає монетарне зобов’язання на суму ще не сплаченого контрактного зобов’язання, перераховану за спот-курсом дня поставки (це дата транзакції для цієї частини).
2. Зобов’язання підпадає під IAS 21. Тому на кожну звітну дату та на дату погашення воно перераховується, а курсові різниці визнаються у прибутку/збитку, не коригуючи балансову вартість ОЗ.
3. Під час фактичної оплати (або при зміні курсу) залишок курсової різниці потрапляє у фінрезультат.

Важливо зазначити, що такі курсові різниці не впливають на первісну вартість вже визнаного основного засобу. Іншими словами, навіть якщо курс на дату остаточного розрахунку зміниться до 43 грн/дол., і підприємство сплатить заборгованість у сумі 64 500 грн (1 500 дол. × 43 грн), то різниця у 1 500 грн (64 500 – 63 000 грн) має бути визнана як витрата (курсова різниця), але не додаватиметься до вартості основного засобу.

Резюме вимог МСФЗ

• IFRIC 22 ліквідує неоднозначність у виборі курсу: для немонетарного авансу використовується курс дня сплати, для решти платежів — курс дати їх первісного визнання. Це гарантує, що у собівартості ОЗ фіксуються курси саме тих днів, коли грошові потоки стали немонетарними або коли виникло монетарне зобов’язання. 
• IAS 16 вимагає включати до собівартості ОЗ «ціну придбання»; IFRIC 22 уточнює, як саме переводити цю ціну у функціональну валюту, коли вона виплачується в інвалюті частинами.
• Всі подальші курсові коливання за монетарними статтями (дебіторка/кредиторка) не впливають на баланс ОЗ, а одразу йдуть у P&L, як того і вимагає IAS 21.

Практичні рекомендації бухгалтерам

Для уникнення помилок при обліку придбання основних засобів в іноземній валюті рекомендуємо дотримуватись таких правил:

• Фіксувати курс валют для кожного авансу на дату його сплати. Це гарантує правильне визнання немонетарного активу.
• При отриманні активу визначати зобов’язання у валюті за курсом саме дати поставки (дати визнання зобов’язання).
• Складати первісну вартість основного засобу як суму гривневих еквівалентів авансів і неоплачених сум за відповідними курсами.
• Всі подальші курсові різниці за монетарними зобов’язаннями (залишок неоплаченої суми після поставки) одразу списувати на фінансовий результат, не коригуючи вартість ОЗ.

Саме такий підхід, передбачений IAS 21 та IFRIC 22, дозволяє достовірно відображати вартість активів та коректно обліковувати валютні операції, забезпечуючи якість фінансової звітності компанії.

Завдяки дотриманню цих принципів ваша фінансова звітність відповідатиме найкращим практикам МСФЗ і забезпечить прозорість та зрозумілість інформації для користувачів звітності.

Релевантні вебінари за темою публікації:

Нефінансові активи в МСФЗ-звітності: облік та оподаткування в умовах воєнного стану >>> https://amsfo.com.ua/course/nefinansovi-aktyvy-msfz/

Знецінення та відновлення корисності нефінансових активів в МСФЗ-звітності >>> https://amsfo.com.ua/course/znetsinennia-ta-vidnovlennia-korysnosti-nefinansovykh-aktyviv-v-msfz/

© Олена Харламова